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（四）企业发行的优先股或具有类似特征的金融工具，应分别不同情况，注重其实质进行分类。对于发行时附带各种不同权利的优先股，企业应评估这些权利，以确定它是否呈现金融负债的基本特征。例如，在特定日期或根据持有方的选择权可以赎回的有限股符合金融负债的定义，因为发行方有义务在未来将金融资产转移给股份持有方。如果合同要求发行方有义务赎回优先股，即使发行方可能不履行该义务。发行方赎回该种股份的选择权并不满足金融负债的定义，因为发行方并没有现时义务转让金融资产给股东。在这种情况下，是否赎回股份完全取决于发行方的意愿。但是，当股份的发行方作出行使权利的选择后，通常是通过将赎回股份的意向正式通告股东，这时将产生一项义务。
如果优先股不可赎回，应根据附着在其上的其他权利确定适当的分类。对优先股的分类应当基于对合同实质的评估、金融负债和权益工具的定义。如果持有对优先股（无论是累积优先股还是非累积优先股）持有方发放股利完全取决于发行方的意愿，该优先股属于权益工具。将一项优先股归类为权益工具还是金融负债，不受下列因素影响：（1）以前发放股利的情况；（2）未来发放股利的意向；（3）没有发放优先股股利对发行方普通股的价格可能产生的负面影响；（4）发行方各种储备的金额；（5）发行方对一段期间内的损益的预期；（6）发行方对一段期间内的损益的预期；（6）发行方能否控制当期损益。
（五）金融工具列报准则规定，如果可认定合同中要求以现金、其他金融资产结算的或有结算条款相关的事项不会发生，发行方应当将相关金融工具合同确认为权益工具。只在发生了极端罕见、显著异常和几乎不可能发生的事件的情况下才能以现金或可变数量的企业自身股份进行结算时，就属于这种情形。与之相类似，合同可能规定在企业无法控制的情况发生时，不能以固定数量的企业自身股份进行结算。但是，只有这些情况的发生不具有现时可能性，企业才能将这一合同划分为权益工具。
（六）在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进行分类时，企业应考虑集团所属企业和金融工具的只有方之间达成的所有条款和条件，以确定集团作为一个整体是否由于该工具而承担了交付现金或其他金融资产的义务，或承担了以其他方式结算的义务，如是，这该结算方式将导致该工具归类为金融负债。假定集团中的一个子公司发行一项金融工具，同时其母公司或集团中的其他企业与该工具的持有方达成了其他附加协议（例如担保），则该集团的股利发放或股份回购有可能收到某些限制。尽管子公司在没有考虑这些附加协议的情况下也可能对这项工具进行合理的分类，但为了保证合并财务报表从集团整体的角度反映所签订的合同和相关交易，对集团内其他企业与该工具的持有方之间的附加协议的影响应予考虑。只要存在这样的义务或结算条款，该工具（或其中与上述义务相关的部分）在合并财务报表中才应归类为金融负债。
权益工具和金融负债的区分可参见图38…1的流程图说明。
【例38一1】甲公司于20×7年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的看涨期权。根据该期权合同，如果乙公司行权（行权价为102元），乙公司有权以每股102元的价格从甲公司购入普通股1 000股。
其他有关资料如下：
（1）合同签订日 20×7年2月1日
（2）行权日（欧式期权） 20×8年1月31日
（3）20×7年2月1日每股市价 100元
（4）20×7年12月31日每股市价 104元
（5）20×8年1月31日每股市价 104元
（6）20×8年1月31日应支付的固定行权价格 102元
（7）期权合同中的普通股数量 1000股
（8）20×7年2月1日期权的公允价值 5000元
（9）20X7年12月31日期权的公允价值 3000元
（lO）ZOXS年1月31 El期权的公允价值 2000元
情形1：期权将以现金净额结算
甲公司：20×8年1月31日，向乙公司支付相当于本公司普通股1000股市值的金额。
乙公司：同日，向甲公司支付1000股×102=102 000（元）。
（1）20×7年2月l日
借：银行存款 5000
贷：衍生工具——看涨期权 5000
确认发行的看涨期权
（2）20×7年12月3l日
借：衍生工具——看涨期权 2 000
贷：公允价值变动损益 2 000
确认期权公允价值减少。
（3）20×8年1月3l日
借：衍生工具——看涨期权 1000
贷：公允价值变动损益 1000
确认期权公允价值减少。
在同一天，乙公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。甲公司有义务向乙公司交付104000元（即：104×l 000），并从乙公司收取102 000元（即102×l 000），甲公司实际支付净额为2000元。反映看涨期权结算的账务处理如下：
借：衍生工具——看涨期权 2000
贷：银行存款 2000
情形2：以普通股净额结算
除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。因此，除以下账务处理外，其他账务处理与情形1相同。
确认发行的抗战期权。
（2）20×7年12月31日
借：衍生工具—看涨期权 2000
贷：公允价值变动损益 2000
（3）20×8年1月31日
借：衍生工具——看涨期权 2 0002000
贷：股本 19。2
资本公积——股本溢价 1 980。8
公允价值变动损益 1000
确认期权公允价值减少。
在同一天，乙公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。甲公司有义务向乙公司交付104000（即：104×1000），并从乙公司收取102000元（即102×1000），甲公司实际支付净额为2000元。反映看涨期权结算的账务处理如下：
借：衍生工具——看涨期权 2000
贷：银行存款 2000
情形2：以普通股净额结算
除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。因此，除以下账务处理外，其他账务处理与情形1相同。
20×8年1月31日
借：衍生工具——看涨期权 2000
贷：股本 19。2
资本公积——股本溢价 1980。2
【例38一2】甲公司于20×7年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的的看跌期权。根据该期权合同，如果乙公司行权（行权价为98元），乙公司有权以每股98元的价格向甲公司出售甲公司普通股1 000股。其他有关资料如下：
（1）合同签订日 20×7年2月1日
（2）行权日（欧式期权） 20×8年1月31日
（3）20×7年2月1日每股市价 100元
（4）20×7年12月31日每股市价 95元
（5）20×8年1月31日每股市价 95元
（6）20×8年1月31日应支付的固定行权价格 98元
（7）20×7年2月1日行权价格的现值 95元
（8）期权合同中的普通股数量 1000股
（9）20×7年2月1日期权的公允价值 5000元
（lO）20×7年12月31日期权的公允价值 4000元
（11）20×8年1月31日期权的公允价值 3000元
情形1：期权将以现金净额结算
甲公司：20×8年1月31日，向乙公司支付相当于本公司普通股1000股市值的金额。
乙公司：同日，向甲公司收取1 000股×98=98 000（元）。
（1）20×7年2月1日，发行期权
借：银行存款 5000
贷：衍生工具——看跌期权 5000
确认发行的看跌期权。
（2）20×7年12月31日，反映期权公允价值减少
借：衍生工具——看跌期权 1000
贷：公允价值变动损益 1000
（3）20×8年1月31日，反映期权公允价值减少
借：衍生工具——看跌期权 1 000
贷：公允价值变动损益 1 000，
在同一天，乙公司行使了该看跌期权，合同以现金净额方式进行结算。甲公司有义务向乙公司交付98 000元（即：98×1 000），并从乙公司收取95 000元（即：95×1 000），甲公司实际支付净额为3000元。反映看跌期权结算的账务处理如下：
借：衍生工具——看跌期权 3000
贷：银行存款 3000
情形2：以普通股净额结算
除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。因此，除以下账务处理外，其他账务处理与情形l相同。实际向乙公司交付普通股数量31。6股（即：3000/95股）。
借：衍生工具——看跌期权 3000
贷：股本 31。6
资本公积——股本溢价 2968。4
四、混合工具的分拆
金融工具列报准则从发行方出发，对既有负债成份又含有权益成份的非衍生工具的会计处理作了规定。例如，企业发行的某些非衍生金融工具（如可转换公司债券等）既含有负债成份又含有权益成份的，应当在初始确认时将负债和权益成分进行分拆，分别进行处理。企业（发行方）在进行分拆时，应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。企业（发行方）在进行分拆时，应当先确定负债成份的公允价值并以此作为其初始去人金额，再按照该金融工具整体的发行价格扣除负债成份的公允价值并以此作为其初始确认金额